MAKALELER

Anasayfa > Makaleler

Yurt İçi ve Yurt Dışı Ciro Primi Ödemelerinde KDV

19 Ağustos 2019

 

I- GİRİŞ

Bilindiği üzere, vergi uygulamasında özellikle yılsonunda pek çok tereddütlü konuyla karşılaşılmaktadır. Bunlardan birisi de, yurt içi ve yurt dışı ciro primi ödemeleri ve bu ödemelerin KDV karşısındaki durumudur. Ciro primi uygulaması hemen hemen her sektörde yaygın bir pazarlama/satış yöntemi olarak kullanılmakta olup, ana firmalar tarafından yılsonunda, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında toptancı veya perakendeci bayilere ödenmektedir.   

Maliye Bakanlığı, yayımladığı 116 Seri No.lu KDV Genel Tebliği(1) ile 19 Ocak 2012 tarihinden itibaren ciro primlerinin KDV karşısındaki durumu ile ilgili görüşünü değiştirerek,  “ciro primlerinin ayrı bir hizmetin karşılığı değil, daha önce satın alınmış mal ve hizmetlerin bedelinin değişmesi (matrahta değişiklik) niteliğinde olduğunu ve KDV’sinin de buna göre düzeltilmesi gerektiğini” açıklamıştır. Daha önceki uygulama, “ciro primlerinin müstakil bir hizmetin karşılığı olduğu ve genel oranda (% 18) KDV’ye tabi tutulması gerektiği” şeklindeydi.

Aşağıda, yurt içi ve yurt dışı ciro primi ödemelerinin KDV karşısındaki durumu incelenecek, Maliye Bakanlığı’nın bu konudaki görüşleri de dikkate alınarak, kişisel görüşlerimiz belirtilecektir.

II- YURT İÇİ VE YURT DIŞI CİRO PRİMİ ÖDEMELERİNDE KDV 

A- YURT İÇİ CİRO PRİMİ ÖDEMELERİNDE KDV UYGULAMASI

1- 116 No.lu KDV Genel Tebliği ile Yapılan Düzenleme

Maliye Bakanlığı, ciro primi ödemelerinde KDV uygulaması konusundaki son görüşünü 116 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde açıklamış olup, söz konusu Tebliğ’in ilgili bölümü aynen aşağıdadır:

“6.2. Fatura ve Benzeri Belgelerde Ayrıca Gösterilmeyip, Yıl Sonlarında, Belli Bir Dönem Sonunda ya da Belli Bir Ciro Aşıldığında Yapılan İskontolar

KDV Kanunu’nun 35. maddesi ile KDV matrahında çeşitli sebeplerle değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükelleflerin, bunlar için borçlandığı vergiyi; bu işlemlere muhatap olan mükelleflerin ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzeltebilmelerine imkân sağlanmıştır.

Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolar esas itibariyle, asıl işleme ilişkin KDV matrahının değişmesi sonucunu doğurmaktadır. Dolayısıyla, KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu bu gibi durumlarda KDV Kanunu’nun 35. maddesine göre düzeltme yapılması gerekmektedir.

Bu itibarla, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmeyip belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında yapılan iskontolar nedeniyle KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu hallerde düzeltme işlemi, alıcı tarafından satıcı adına bir fatura ve benzeri belge düzenlenmek ve bu amaçla düzenlenecek belgede, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanmak suretiyle yapılacaktır.”

2- Yurt İçi Ciro Primi Ödemeleri Ayrı Bir Hizmet Olarak KDV’ye Tabi Tutulmayacak, KDV Matrahında Değişiklik Olarak Değerlendirilerek Matrah ve KDV Düzeltmesi Yapılacak

Bilindiği üzere, ciro primi ödemeleri 26 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalar uyarınca bu primi elde edenlerin, söz konusu primi ödeyenlere verdikleri ayrı bir hizmetin karşılığı olarak kabul edilerek genel oranda (% 18) KDV’ye tabi tutulmaktaydı. Ancak, 116 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile bu görüşten vazgeçilerek; ciro primlerinin ayrı bir hizmetin karşılığı olmadığı, sonradan yapılan satış fiyatı ve dolayısıyla KDV matrahında değişiklik yaratan bir indirim (fiyat farkı) olduğu ve işleme ilişkin KDV’nin düzeltilmesi gerektiği açıklanmıştır.

Buna göre, ciro primi ödemeleri 19.01.2012 tarihinden itibaren ayrı bir hizmetin karşılığı olarak değil, Kanun’un 35. maddesine göre KDV matrahında ve vergi tutarında değişiklik yaratan yani düzeltme gerektiren bir husus olarak değerlendirilecektir. Düzeltme işlemi, Kanun’un 35. maddesine göre primi elde edenin ciro primi karşılığında primi ödeyen adına bir fatura veya benzeri düzenleyerek, primin doğduğu asıl işleme uygulanan oranda KDV hesaplaması suretiyle yapılacaktır. Bu şekilde, primi elde eden mükellef daha önce indirim konusu yaptığı KDV’yi bu defa hesaplanan KDV (1 no.lu KDV beyannamesinin 30. satırında), ciro primini ödeyen ise daha önce hesaplanan KDV olarak beyan ettiği tutarın prime isabet eden kısmını bu defa indirilecek KDV olarak beyan ederek (1 no.lu KDV Beyannamesinin 34. satırında) düzeltecektir. Ayrıca, ciro priminin doğduğu asıl işlem KDV’ye tabi değilse primde KDV’ye tabi olmayacak, asıl işlem KDV’den istisna ise, ciro primi ödemesi de KDV’den istisna olacaktır.

3- Ciro Primleri Üzerinden Primin Doğduğu Mal ve Hizmet Satışına Uygulanan Oranda KDV Hesaplanacak 

Ciro primleri, KDV matrahının düzeltilmesi sonucunu doğurduğundan, bu primler üzerinden primin doğduğu mal veya hizmet satışı sırasında uygulanan oranda KDV hesaplanması gerekmektedir. Örneğin, % 8 KDV oranına tabi mal satışları nedeniyle ödenen ciro primleri için, ciro primini elde eden firma (alıcı) tarafından primi ödeyen (satıcı) firmaya düzenlenecek ciro primi faturasında % 8 oranında KDV hesaplanacaktır. Konu ile ilgili olarak verilen Özelgelerde de,

“Mal tesliminde bulunduğunuz bayiler ve mağazalar tarafından firmanıza düzenlenen ciro primi faturalarında, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanacaktır.”(2)

“Mal tesliminde bulunduğunuz bayiler ve satış noktaları tarafından firmanıza düzenlenen faturalarda gösterilen söz konusu primlerden; düzenli ödeme primi, iadesizlik primi, özel müşteri primi ve palet iadesi primi faturalarında, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanacaktır. Ancak, firmanıza düzenlenen faturalarda gösterilen söz konusu primlerden sergi primi, raf payı primi ile teşhir ve soğutucu primlerinin ciro üzerinden hesaplandığı belirtilmekle beraber özel bir alanın tahsisi şeklinde verilen bir hizmet olduğu için genel oranda KDV’ye tabi olacaktır.”(3)

şeklinde görüş bildirilmiştir. Tek oranlı mal ve hizmet satışlarına ilişkin ciro primlerinde problem bulunmamakla birlikte, birden fazla orana tabi mal satışları nedeniyle ödenen ciro primlerine uygulanacak KDV oranı konusunda mer’i mevzuatta herhangi bir açıklık bulunmamaktadır. Bize göre, bu gibi durumlarda ciro primi tutarı, farklı KDV oranlarına tabi işlem hacimlerinin oranına göre ayrıştırılarak uygulanacak KDV oranı tespit edilmelidir. Örneğin, 5 milyon TL ciro priminden yararlanan firmaya yapılan 100 milyon TL tutarındaki toplam satışın 50 milyon TL’sinin % 18, 30 milyon TL’sinin % 8, 20 milyon TL’sinin ise % 1 KDV’ye tabi olduğu hesaplanmıştır. Buna göre, ciro primini elde eden firma düzenleyeceği ciro primi faturasında, yukarıda yer alan oranları dikkate alarak ciro priminin 2,5 milyon TL’lik (5 milyon TL x % 50) kısmına % 18, 1,5 milyon TL’lik (5 milyon TL x % 30) kısmına % 8, kalan 1 milyon TL’lik (5 milyon TL x % 20) kısmına ise % 1 KDV hesaplayacaktır.

4- Ciro Primi Ödemeleri Nasıl Muhasebeleştirilecek?  

Yürürlükten kaldırılan uygulamada ciro primleri, elde edenler tarafından doğrudan gelir, ödeyenler tarafından ise doğrudan gider olarak dikkate alınarak muhasebeleştirilmekteydi. Yeni uygulamada ise ciro primleri, KDV Kanunu’nun 35. maddesine göre matrahta (satış fiyatında) değişiklik yaratan bir unsur (fiyat indirimi) olarak kabul edildiğinden, ciro primini elde eden ve faturayı düzenleyen açısından bu prime dayanak teşkil eden malın halen stokta olması durumunda stok maliyetini azaltan bir unsur olarak ilgili stok hesabına ters kayıt yapılmak suretiyle, prime esas mallar satılmışsa doğrudan gelir olarak muhasebeleştirilmesi gerekir. Adına ciro primi faturası düzenlenen satıcıların ise bu primleri 611- Satış İskontoları hesabına kaydederek muhasebeleştirmeleri gerekir. Ancak, Maliye Bakanlığı tarafından verilen bir Özelge’de,

“Ciro primlerinizin firmanıza ödendiği tarih itibariyle gelir olarak dikkate alınarak kurum kazancına dahil edilmesi gerekmektedir.”(4)

şeklinde açıklama yapılmıştır.

B- YURT DIŞI CİRO PRİMİ ÖDEMELERİNDE KDV UYGULAMASI

1- 19.01.2012 Tarihine Kadar Geçerli Olan Uygulama: Yurt Dışı Ciro Primi Ödemeleri Ayrı Bir Hizmetin Karşılığı Olup, Genel Oranda (%18) KDV’ye Tabidir

Maliye Bakanlığı’nın 19.01.2012 tarihine kadar olan görüşü, esas itibariyle 26 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’ne dayanmaktadır. Buna göre, yurt dışında yerleşik firmalarca yıl sonunda, belli bir dönem sonunda veya belli bir ciro aşıldığında Türkiye’de kendi mallarını satan bayi, aracı kişi ve kuruluşlara veya diğer müşterilerine yapılan satış-hasılat veya ciro primi ödemeleri, Türkiye’de bulunan kişi ve kuruluşların yurt dışında yerleşik bu firmalara verdiği müstakil bir hizmetin karşılığı olarak ortaya çıkmakta, yurt dışında yerleşik firmalar, verilen bu hizmet sonucunda Türkiye’ye daha fazla mal ihraç etmekte ve malları Türkiye pazarında daha çok miktarda satılmaktadır. Dolayısıyla, yabancı firmalar, verilen bu hizmetlerden daha fazla mal satmak suretiyle Türkiye’de yararlandıklarından, söz konusu prim ödemelerinin genel oranda (%18) KDV’ye tabi olması gerekmektedir.

2- 19.01.2012 Tarihinden İtibaren Geçerli Olan Uygulama: Yurt Dışı Ciro Primi Ödemeleri de KDV Düzeltmesi Gerektirmektedir. Düzeltme İşleminin Fatura Düzenlenmeksizin Fazladan İndirilen KDV’nin İlgili Dönemde Hesaplanan KDV’ye İlave Edilmek Suretiyle Yapılması, Bu Şekilde Düzeltilen KDV’nin ise İndirim Konusu Yapılması Gerekir

Maliye Bakanlığı’nın bu yeni görüşü, 116 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile yapılan düzenlemeye dayanmaktadır. Bakanlık Tebliğ’de yaptığı düzenlemeyi yurt dışı fiyat indirimlerine (ciro primlerine) de uygulayarak, bu indirimlerin matrahta değişiklik yaratan bir husus olduğunu ve KDV matrahı ile KDV tutarında düzeltme yapılmasını gerektirdiğini, ancak satıcının yurt dışında bulunması nedeniyle düzeltmenin sadece Türkiye’deki alıcı nezdinde fatura düzenlenmeksizin indirim tutarına isabet eden ve daha önce gümrükte ödenip indirilen KDV’nin ilave edilecek KDV olarak ilgili dönem beyannamesinde hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle yapılmasını, bu şekilde düzeltilen KDV’nin ise yeniden indirim konusu yapılmasını uygun görmüş, şu anki uygulamasını bu doğrultuda yönlendirmiştir(5).

Maliye Bakanlığı’nın konuyla ilgili Özelgesi’nin özeti aşağıdadır:

“Fiili ithal tarihinden sonra yurt dışındaki firmaların alış ıskontosu nedeniyle tarafınıza göndereceği “credit note” belgesine istinaden lehinize bir fiyat indirimi yapılması durumunda, yapılan indirimler nedeniyle işlemin matrahında değişiklik vuku bulmakta olup, bu değişikliğin Kanun’un 35. maddesi hükümlerine göre düzeltilmesi gerekmektedir. Bu itibarla, söz konusu malların ithali sırasında ödenen KDV tutarlarının indirim konusu yapıldığı hususu da dikkate alınarak, mal bedelinde meydana gelen değişikliğe paralel olarak indirim tutarları da düzeltilecektir. Bu düzeltme işlemi, matrahta değişikliğin vuku bulduğu vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesinde fazladan indirilen tutar, “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilmek suretiyle yapılacağından, yurt dışındaki satıcı adına fatura düzenlenmesine ve indirim tutarı üzerinden KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır. Öte yandan, düzeltme sonucu “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilen KDV tutarının indirim hesaplarına alınması mümkün bulunmaktadır.”(6)

Yurt dışı ciro primlerinin fiyat indirimi değil de, nakit olarak ödenmesi halinde de durum değişmemekte, primin doğduğu mal ithalatları nedeniyle gümrüğe ödenip indirim konusu yapılan KDV’nin ciro primine isabet eden kısmının hesaplanarak primin ödendiği dönem KDV beyannamesinin “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilmek suretiyle düzeltilmesi, bu şekilde düzeltilen KDV’nin ise aynı beyannamede indirim konusu yapılması gerekmektedir. Nakit olarak ödenen bu primler için de, yurt dışındaki firmalar adına fatura düzenlenmesine ve KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır.

Kişisel görüşümüze göre, daha önce ithal edilen mallar nedeniyle yurt dışındaki firmalar tarafından yapılan fiyat indirimleri ve/veya ödenen ciro primleri KDV’nin konusuna giren bir teslim veya hizmetin karşılığı olmadığından KDV’ye tabi tutulmamalı ve herhangi bir KDV düzeltmesi yapılmamalıdır. Çünkü, düzeltme işleminin alıcı-satıcı nezdinde iki taraflı olarak yapılması gerekmekte olup, yurt dışı ciro primlerinde olduğu gibi tek taraflı olarak Türkiye’deki alıcılar nezdinde düzeltme yapılmasının bir anlamı bulunmamaktadır. Mükellefin daha önce gümrüğe ödeyip indirdikten sonra yapılan fiyat indirimlerine isabet eden KDV tutarını hesaplanan KDV’ye ilave edip düzelterek, düzelttiği KDV’yi tekrar indirim konusu yapmasının yasal dayanağı, bir mantığı ve izahı bulunmamaktadır. Sonuç Hazine açısından “0” (sıfır) etki yaratmaktadır. Dolayısıyla, Maliye Bakanlığı görüşüne sonuç olarak katılmakla birlikte, usul ve düzeltme işlemleri yönünden katılmamız mümkün değildir(7).

III- SONUÇ

Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, Maliye Bakanlığı ciro primi ödemelerinde KDV konusunda yıllardır sürdürdüğü uygulamasından vazgeçerek, bu primlerin ayrı bir hizmetin karşılığı olmadığını, daha önce yapılan alımlarla ilgili bir fiyat indirimi niteliğinde bulunduğunu ve KDV Kanunu’nun 35. maddesine göre KDV matrahı ve KDV tutarında gerekli düzeltme işleminin yapılması gerektiğini açıklamıştır. 19.01.2012 tarihinden itibaren yürürlüğe giren yeni uygulamaya göre, yurt içi ciro iskontosunu/primini elde eden, bu primi ödeyene bir fatura düzenleyecek ve primin doğduğu alım-satıma uygulanan oranda KDV hesaplayacak, primi elde eden mükellef daha önce indirim konusu yaptığı KDV’yi bu defa hesaplanan KDV (1 no.lu KDV beyannamesinin 30. satırında), ciro primini ödeyen ise daha önce hesaplanan KDV olarak beyan ettiği tutarın prime isabet eden kısmını bu defa indirilecek KDV olarak beyan ederek (1 no.lu KDV Beyannamesinin 34. satırında) düzeltecektir. Aynı durum yurt dışı ciro primi ödemeleri/fiyat indirimleri için de geçerlidir. Ancak, yurt dışı kaynaklı bu indirim veya ödemelerde yurt dışındaki satıcı adına fatura düzenlenmesine ve KDV hesaplanmasına gerek bulunmamakta,  satıcının yurt dışında bulunması nedeniyle düzeltmenin sadece Türkiye’deki alıcı nezdinde indirim/prim tutarına isabet eden ve daha önce gümrükte ödenip indirilen KDV’nin ilave edilecek KDV olarak ilgili dönem beyannamesinde hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle yapılması, bu şekilde düzeltilen KDV tutarının ise indirim konusu yapılması gerekmektedir. Yurt dışı ciro primi/fiyat indirimlerine ilişkin kişisel görüşümüz ise, bu ödeme veya fiyat indirimlerinin KDV’ye tabi bulunmadığı ve daha önce ithalat sırasında gümrüğe ödenen ve indirilen KDV tutarında da bu ödeme/fiyat indirimleri nedeniyle bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmadığı doğrultusundadır.

 

Yazar: Abdullah TOLU*

Makale Okunma Sayısı: 1096

İlginizi Çekebilecek Makaleler

TÜM MAKALELER

E-Bülten Üyeliği

Sizin ve işletmenizin daha başarılı olmasını sağlayacak; makaleler, haberler ve gelişmeler için hemen üye olun!