Katma Değer Vergisi Kanun’un “Teslim ve Teslim sayılan haller başlıklı 3. maddesi uyarınca “Vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesi” teslim olarak sayılır, dolayısıyla katma değer vergisinin konusuna girer.
Bu yazımızın konusunu işletmelerin pazarlama stratejileri kapsamında, promosyon ve/veya, eşantiyon ürünler vermek suretiyle yaptıkları teslimler ve garanti kapsamında yapılan teslimlerin katma değer vergisi karşısındaki durumu oluşturmaktadır.
II- PROMOSYON ÜRÜNLERİ, NUMUNE VE EŞANTİYON MALLARDA KDV
Ticari hayatta, ticareti yapılan mallara olan talebin artırılması amacıyla, bir takım pazarlama teknikleri geliştirilmekte, satışı yapılan malın yanında başka bir malın ayrıca bir bedel alınmaksızın verilmesi de sıkça karşılaşılan bir pazarlama tekniği olarak ortaya çıkmaktadır. Bir malın tasarruf hakkının malik veya adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devri olarak tanımlanan teslim hükümleri çerçevesinde ticari bir işletmenin yaptığı bedelsiz teslimler de katma değer vergisine konu olmaktadır.
Ancak, firmaların iktisadi faaliyetini genişletme, emsal işletmelerle rekabet edebilme, üretim veya satışını yaptıkları mallara olan talebi koruma veya artırma amacıyla bir malın yanında başka bir mal verilmesi şeklinde gerçekleşen işlemlerde, promosyon ürünü açısından bir bedelsiz teslim söz konusu olmamaktadır. Zira, firmanın genişleyen faaliyetiyle bağlantılı olarak işletmede yaratılan katma değer artmaktadır. Nitekim piyasadan satın alınan veya ithal edilen malların promosyon ürünü olarak müşterilere verilmesi, mükellefler açısından pazarlama gideri niteliğini taşımakta ve bu malların alış bedelleri Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 1 numaralı bendine göre gider olarak kaydedilebilmektedir.
Dolayısıyla, firmanın yarattığı katma değer içerisinde vergilenen promosyon mallarının müşterilere verilmesi sırasında katma değer vergisi hesaplanmasına gerek bulunmamakta ve bu ürünler için yüklenilen katma değer vergisinin ise prensip olarak indirim konusu yapılması gerekmektedir.
Bu durum, katma değer vergisi sistemindeki farklı oran uygulaması nedeniyle bazı sorunlara neden olmakta ve düşük oranda vergiye tabi bir malın yanında yüksek oranda vergiye tabi bir malın promosyon ürünü olarak verildiği hallerde, promosyon olarak verilen malların ticaretini yapan firmalar açısından haksız rekabet sorunu ortaya çıkmaktadır.
Maliye Bakanlığı Kanun’un 29/4. maddesi ile verilen yetki çerçevesinde, promosyon ürünü olarak verilen malın (aynı işletmede imal veya inşa edilenler dahil) tabi olduğu katma değer vergisi oranının;
– Satışı yapılan mala ait katma değer vergisi oranına eşit veya daha düşük oranda olması halinde promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinin tamamının indirim konusu yapılması,
– Satışı yapılan malın tabi olduğu katma değer vergisi oranından yüksek olması halinde ise promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinden, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısmın indirim konusu yapılması, kalan kısmın gelir veya kurumlar vergisi açısından gider veya maliyet olarak dikkate alınması gerektiğini belirtmiştir.
Her iki durumda da, promosyon ürünü olarak satın alınan, ithal edilen ya da aynı işletmede imal veya inşa edilen malların; ne kadarının aynı dönemde ayrıca bir bedel tahsil edilmeksizin verileceği, ne kadarının stoklarda kalacağı bilinemediğinden bu mallara ilişkin olarak yüklenilen vergi, öncelikle “indirilecek katma değer vergisi” hesabına alınacaktır. Birinci durumda, promosyon mallarının alımı, imal veya inşası ile her hangi bir bedel alınmaksızın müşterilere verilmesi işleminin aynı dönemde veya farklı dönemlerde gerçekleşmesi, bu mallarla ilgili olarak yüklenilip indirim konusu yapılacak katma değer vergisi açısından bir önem taşımamaktadır.
Promosyon ürününün tabi olduğu katma değer vergisi oranının, satışı yapılan malın tabi olduğu orandan yüksek olduğu hallerde ise;
– Promosyon olarak verilen malların alımı, imal veya inşası ile ayrıca bir bedel tahsil edilmeksizin müşterilere verilmesi işleminin aynı dönemde gerçekleşmesi halinde bu mallarla ilgili olarak yüklenilen ve öncelikle “indirilecek katma değer vergisi” hesabına alınmış olan katma değer vergisinden, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısım dışındaki tutar, “indirilecek katma değer vergisi” hesabından çıkarılarak gider hesaplarına intikal ettirilecektir.
– Promosyon, ürününün satın alındığı yada işletmede imal veya inşa edildiği dönemde değil de, daha sonraki dönemlerde müşterilere verilmesi halinde ise bu ürünlerle ilgili olarak malların satın alındığı, imal veya inşa edildiği dönem beyannamesinde “indirilecek katma değer vergisi” olarak beyan edilen tutardan, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısmın düşülmesinden sonra kalan tutar, ürünlerin ayrıca bir bedel alınmaksızın teslim edildiği dönem beyannamesinin ilgili satırına dahil edilerek beyan edilecek ve aynı miktar gider veya maliyet hesaplarına alınacaktır.
Promosyon ürünü için yüklenilen vergiden indirim konusu yapılacak kısım;
|
Promosyon ürünü için yüklenilen vergi tutarı |
x |
Satışı yapılan malın tabi olduğu oran |
|
Promosyon ürününün tabi olduğu oran |
formülü ile hesaplanacak, artan kısım gider veya maliyet olarak dikkate alınacaktır.
Öte yandan, promosyon ürünü olarak verilen malların alışı sırasında yapılan diğer giderlere ilişkin yüklenilen katma değer vergilerinin genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılacağı tabidir.
Örnek 1:
Bir deterjan firması, imal ederek satışını yaptığı ürünlere olan talebi artırmak amacıyla 4 kg. deterjan alan müşterisine, ayrıca bir bedel almaksızın 1 kg. daha deterjan vermek suretiyle bir kampanya düzenlemiştir. Deterjanların toplam bedeli 10-YTL’dir. Bu işlemde satışı yapılan mal 4 kg. değil 5 kg. deterjandır. Dolayısıyla, satışı yapılan malın teslim bedeli olan 10-YTL üzerinden katma değer vergisi hesaplanması, yüklenilen katma değer vergisinin tamamının indirim konusu yapılması gerekmektedir.
Örnek 2:
(Yavuz) gazetecilik işletmesi, okurlarına 300 kupon karşılığında çamaşır makinesi vereceğini taahhüt etmiş ve Aralık döneminde (B) firmasından 200.000 adet çamaşır makinesi satın almıştır. Bu alış işlemi sırasında 4 milyon YTL mal bedeli için 720.000-YTL tutarında katma değer vergisi yüklenilmiştir.
Gazete işletmesinin okurlarına vereceği çamaşır makinelerinin bedelleri gelir ve kurumlar vergisi açısından pazarlama gideri olarak kabul edilebilecek ve ayrıca bir bedel alınmaması koşuluyla, bu ürünlerin tesliminde katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.
Bu işlemde satışı yapılan mal gazete olup teslimi % 1, promosyon ürünü olarak verilen çamaşır makinesi ise % 18 oranında katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. Gazete işletmesi, promosyon mallarının alımı için yüklendiği katma değer vergisinin tamamını öncelikle “indirilecek katma değer vergisi” hesabına alacaktır. Promosyon mallarının tümünün aynı dönemde müşterilere verilmesi halinde, işletmenin çamaşır makineleri için yüklendiği katma değer vergisinden, sadece ana malın tabi olduğu orana (% 1) isabet eden kısmı indirim hesaplarında kalacak, artan kısım gider hesaplarına alınacaktır. Yukarıdaki formül çerçevesinde indirim konusu yapılacak katma değer vergisi;
720.000-YTL X (1 : 18) = 40.000-YTL olarak hesaplanacaktır.
(720.000–40.000= ) 680.000-YTL ise gider olarak dikkate alınabilecek katma değer vergisi olacaktır.
Örnek 3:
Yukarıdaki örnekte bahsi geçen çamaşır makinelerinin 100.000 adedinin Aralık döneminde, kalan 100.000 adedinin de Ocak döneminde müşterilere dağıtıldığı varsayıldığında ise, yüklenilen katma değer vergisinin tamamının öncelikle Aralık döneminde indirim hesaplarına alınacağı açıktır. Yüklenilen katma değer vergisi tutarından aynı dönemde müşterilere verilen 100.000 adet çamaşır makinesine ait olan kısım bulunacaktır. Bu tutardan, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısım indirim hesaplarında kalacak, artan kısım gider hesaplarına alınacaktır. Dolayısıyla Aralık dönemine ait beyannamede indirilecek katma değer vergisi olarak beyan edilecek tutar aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Çamaşır makineleri için yüklenilen ve satın alındığı tarihte “indirilecek katma değer vergisi” hesabına alınan tutar: 720.000-YTL.
Yüklenilen katma değer vergisi tutarından satın alındığı dönemde müşterilere dağıtılan çamaşır makinelerine ait kısım: 360.000-YTL.
Satın alındığı dönemde müşterilere dağıtılan çamaşır makineleri için yüklenilen katma değer vergisinden, bu dönemde indirilebilecek katma değer vergisi:
360.000-YTL. X (1 : 18) = 20.000-YTL.
Satın alındığı dönemde dağıtımı yapılan çamaşır makineleri ile ilgili olarak yüklenilen katma değer vergisinden gider olarak yazılacak kısım ise,
(360.000 – 20.000 =) 340.000-YTL olacaktır.
Satın alınan dönemde dağıtımı yapılamayan 100.000 adet çamaşır makinesi için yüklenilen katma değer vergisinin tümü Aralık dönemine ait beyannamede indirilecek katma değer vergisi olarak beyan edilecektir. Buna göre, bu dönem beyannamesinde indirilecek katma değer vergisi olarak beyan edilecek tutar :
(360.000 + 20.000 =) 380.000-YTL olacaktır.
Kalan 100.000 adet çamaşır makinesinin Ocak döneminde müşterilere dağıtılması sırasında, bu ürünler için yüklenilen katma değer vergisinden indirilmesi gereken tutar, yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde 20.000-YTL olarak hesaplanacaktır. Aralık dönemine ait beyannamede tümü indirilecek katma değer vergisi olarak beyan edilen 100.000 adet makinenin alımına ait katma değer vergisi tutarından bu miktarın düşülmesinden sonra kalan; (360.000 – 20.000 =) 340.000-YTL.
Ocak dönemine ait beyannamenin ilgili satırına dahil edilerek beyan edilmek suretiyle indirim hesabından çıkartılan bu miktar, gider unsuru olarak dikkate alınacaktır.
B- EŞANTİYON VEYA NUMUNE MALLAR VERİLMESİ
Firmaların belirli zamanlarda, özellikle dini bayramlarda ve yılbaşlarında kendi tanıtımlarını yapmak amacıyla her hangi bir bedel almaksızın kalem, anahtarlık, ajanda, takvim ve benzeri eşya dağıtmaları geleneksel hale gelmiştir. Ticari hayatta eşantiyon olarak adlandırılan bu ürünler, her ne kadar işletmede tüketilmemekte ise de ayni pazarlama gideri niteliğinde olduğundan, bu ürünlerin müşterilere ayrıca bir bedel alınmaksızın teslimi katma değer vergisi hesaplanmasını gerektirmemektedir.
Diğer taraftan, firmalar halen satışını yaptıkları veya piyasaya yeni çıkardıkları bir ürünün tanıtımını sağlamak amacıyla numune mallar üretmekte ve bu malları da ayrıca bir bedel tahsil etmeksizin vermektedir. Ana malın bütün, özelliklerini taşımakla birlikte, satışa konu edilemeyecek bir miktarla sınırlı olan ve üzerinde “Numunedir, parayla satılmaz, vb.” ibareleri taşıyan bu mallar da, işletmede tüketilmemekle birlikte ayni pazarlama gideri özelliğini taşıdığından, bu malların bedel alınmaksızın teslimi de eşantiyonlarda olduğu gibi katma değer vergisi hesaplanmasını gerektirmemektedir.
Bu açıklamalar çerçevesinde gerek numune, gerekse eşantiyon adı altında teslim edilen malların;
– Ticari teamüllere uygun nitelikte ve miktarda olması,
– Ayrıca bir satışa konu olmayacak şekilde verilmesi,
halinde katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.
Bu şartlara ilaveten, numune malların firmanın unvanı ve para ile satılmayacağını belirten bir şerhi taşıması gerekmektedir. İşletmenin iktisadi faaliyetini yaygınlaştırmaya ve tanıtmaya yönelik olarak verilen bu mallar için yüklenilen vergiler, genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılacaktır.
Örnek 1:
Şampuan imalatı ile uğraşan (A) firması, satışını yaptığı şampuanlar bir kere kullanmaya mahsus miktarlarda poşetleyerek, tüketicilerin posta kutularına koymak suretiyle dağıtmıştır.
Ayrı bir satışa konu olmayacak şekilde tüketiciye yönelik ve reklam gideri mahiyetinde verilen, ayrıca ambalajında numune olduğu belirtilen bu şampuanlar için katma değer vergisi hesaplanması söz konusu olmayacak, bu ürünlere ilişkin yüklenilen katma değer vergisi ise indirim konusu yapılacaktır.
Örnek 2:
Bir ilaç firması, piyasaya yeni çıkaracağı bir ilacın tanıtımını sağlamak amacıyla doktorlara, üzerinde “Numunedir Satılamaz.” ibaresi bulunan ilaçları numune olarak vermektedir. İlaç firmasının bu ilaçlar için katma değer vergisi hesaplaması söz konusu olmayacaktır. Yüklenilen katma değer vergisi ise indirim konusu yapılacaktır.
Esasen ticari hayatta yerini bulan promosyonlar ile işletme açısından ayni pazarlama gideri niteliğinde olan eşantiyon ve numunelerin; bedel tahsil edilmeksizin müşterilere verilmesi işlemi katma değer vergisine tabi olmamakla birlikte, bu ürünleri bedelsiz olarak alan kişi ve kuruluşların, söz konusu malları gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olarak ticâri bir işleme konu etmeleri halinde, bu teslim işleminin katma değer vergisine tabi olacağı ve malın ait olduğu oran üzerinden vergi hesaplanması gerekeceği açıktır.
III- GARANTİ KAPSAMINDA YAPILAN TESLİMLER
Garanti belgesine istinaden müşterilere bedelsiz sağlanan tamir, bakım ve yenileme hizmetlerinin karşılığı, firmalar tarafından satış bedelinin tespiti sırasında dikkate alınmakta ve satış fiyatı içinde tahsil edilmekte, dolayısıyla satış işlemi sırasında vergilendirilmektedir. Bu nedenle, satıcıların garanti süresi içinde müşterilere sağladıkları bedelsiz tamir, bakım ve yenileme hizmetleri Katma Değer Vergisine tabi olmayacaktır.
Örneğin; garanti süresi içinde üretim hatası nedeniyle arızalı beyaz eşyanın yerine yenisinin verilmesi işlemi KDV’ye tabi olmayacaktır. Aynı şekilde garanti kapsamındaki beyaz eşyanın bozulan parçasının değiştirilmesi veya tamiri de KDV’ye tabi değildir.
Satıcıların anlaşmalı servisler aracılığıyla tamir, bakım ve yenileme yaptırmaları halinde, müşterilerin servise bir bedel ve KDV ödemeleri söz konusu değildir ancak, servis tarafından satıcılara yapılan hizmet KDV’ye tabi olacaktır.
IV- SONUÇ
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Teslim ve Teslim Sayılan Haller” maddelerine göre, bir malın tasarruf hakkının bir alıcıya veya alıcı adına hareket edene verilmesi katma değer vergisine tabi olduğu belirtilse de yukarıda açıklanan şekilde yapılan teslimler işletmenin pazarlama tekniği olarak nitelendirilir ve katma değer vergisine tabi olmadığı kabul edilir.
